ExpertKennis
DGA-pensioen 2011: ogenschijnlijke rust bedriegt
De ontwikkelingen waarmee het Nederlands pensioenlandschap in 2011 wordt geconfronteerd lijken grotendeels aan het pensioen voor de directeur-grootaandeelhouder (DGA) voorbij te gaan. Dit heeft echter niet tot gevolg dat er op DGA- pensioengebied niets meer te beleven valt.
Integendeel, ook in 2011 is er voor de professionele adviseur nog volop werk aan de winkel om de DGA van een goed pensioen te voorzien. Hoe men het ook wendt of keert het DGA-pensioen het DGA-pensioen heeft de afgelopen jaren een ware pensioenmetamorfose ondergaan en (blijft) zeer adviesgevoelig.
Met name moet bij de hoge adviesgevoeligheid van het DGA-pensioen worden gedacht aan de veelheid van ingrijpende wijzigingen die zich het afgelopen decennium hebben voorgedaan in bij het DGA-pensioen. En vanzelfsprekend ook aan de fiscale pensioenmogelijkheden en verschillen die er bestaan tussen de 100% verzekerde DGA en zijn geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende collega. Vrijwel steeds pakken deze fiscale pensioenverschillen uit in het voordeel van de 100% verzekerde DGA.
I. Welke fiscale spelregels zijn voor het DGA-pensioen 2011 van toepassing?
Sinds 1 juni 1999 toen de zogenoemde “Witteveen- wetgeving” werd ingevoerd geldt dat de fiscale pensioenruimte voor de DGA bepaald wordt door de uitvoeringswijze van zijn pensioenregeling.
Hoofdregel daarbij is dat de 100% verzekerde DGA dezelfde fiscale pensioenruimte mag benutten als de collectieve werknemer die de fiscale mogelijkheden op grond van de Wet op de loonbelasting 1964(WLB 1964) optimaal benut.
De geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA staat deze fiscale pensioenruimte niet ter beschikking.
De geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA is in fiscaal opzicht voor zijn pensioenruimte aangewezen op “wat in collectieve pensioenregelingen gangbaar is”. Deze fiscale benadering is nader uitgewerkt in de zogenoemde collectieve gangbaarheidstoet van artikel 10c van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965. Als gevolg van deze toets is de fiscale ruimte die in collectieve pensioenregelingen wordt benut de fiscale begrenzing voor de pensioenregeling van de geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA.
Meest opvallend fiscaal onderscheid tussen de volledig verzekerde DGA en zijn geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende collega is de minimum-franchise die in de pensioenregeling mag worden toegepast. De volledig verzekerde DGA mag een minimum-franchise van € 12.898,- (2011) toepassen,waar de geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA is aangewezen op het hanteren van een minimum-franchise van € 18.738,-(2011).
De verplichting tot het hanteren van de laatstgenoemde franchise door de geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA op basis van de collectieve gangbaarheidstoets is op 12 mei 2010 nog eens bevestigd in een vonnis van rechtbank ’s-Gravenhage (nr.AWB 09/4415)
II. Kwalitatief fiscaal pensioenverschil tussen verzekerd en eigen beheer DGA-pensioen 2011
Algemeen
Naast het eerder besproken AOW- franchiseverschil is er nog een wezenlijk ander verschil in fiscale behandeling tussen de volledig verzekerde DGA en de geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA.
Niet zozeer een kwantitatief maar een kwalitatief verschil. Dit verschil manifesteert zich op het gebied van de fiscale rechtsbescherming. Een aspect dat in de huidige DGA- pensioenpraktijk van de volledig verzekerde DGA onderbelicht blijft. De fiscale rechtsbescherming van de 100% verzekerde DGA krijgt in de dagelijkse praktijk anno 2011 jammer genoeg nog steeds niet de aandacht die zij verdient. Het is raadzaam om “standaard” met deze specifieke optie rekening te houden.
In essentie houdt de fiscale rechtsbescherming voor de 100% verzekerde DGA in dat deze ten behoeve van zijn pensioenregeling optimaal van de zogenoemde glijclausule gebruik mag maken. Deze glijclausule vindt haar wettelijke basis in de WLB 1964.
Glijclausule
Een in de dagelijkse praktijk relatief veel gestelde vraag is hoe de glijclausule voor een 100% verzekerd DGA- pensioen werkt.
Het antwoord daarop is als volgt. De volledig verzekerde DGA- pensioenregeling kan voordat deze wordt ingevoerd of gewijzigd ter fiscale goedkeuring aan de Belastingdienst worden voorgelegd. Indien de Belastingdienst de betreffende pensioenregeling niet in overeenstemming acht met de geldende fiscale pensioenwetgeving en op grond daarvan afwijst, kan hiertegen door de volledig verzekerde DGA bezwaar worden gemaakt.
Wordt het bezwaar door de Belastingdienst afgewezen, dan kan de volledig verzekerde DGA vervolgens in beroep gaan bij het competente Gerechtshof en in laatste en hoogste instantie bij de Hoge Raad.
Als na bezwaar en na eventueel beroep(in cassatie) komt vast te staan dat de ingevoerde pensioenregeling toch niet als een in fiscaal opzicht aanvaardbare pensioenregeling kan worden aangemerkt, moet de betreffende DGA-pensioenregeling alsnog in fiscaal opzicht worden gecorrigeerd. Normaliter zou een dergelijke correctie gepaard gaan met belastingheffing over de economische waarde van de pensioenaanspraak, eventueel nog te vermeerderen met een revisierente van 20%. Echter, vanwege het gebruik maken van de fiscale glijclausule treedt het zojuist beschreven afbreukrisico voor de 100% verzekerde DGA niet in.
Het behoeft na het voorgaande geen betoog dat het in het kader van een zorgvuldige bewaking bij invoering of wijziging van een volledig verzekerde DGA- pensioenregeling raadzaam is om bij reële twijfel van de glijclausule gebruik te maken.
Geheel of gedeeltelijk eigen beheer DGA: geen glijclausule!
Voor de geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA geldt daarentegen een veel beperktere fiscale rechtsbescherming. Dit heeft tot gevolg dat geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA’s op grond van de WLB 1964 principieel zijn uitgesloten van de bezwaar- en beroepsmogelijkheden. Dit type DGA kan om die reden geen gebruik maken van de in de vorige paragraaf besproken glijclausule.
En loopt daardoor relatief meer fiscaal risico.
III. Nog meer fiscale pensioenverschillen tussen de 100% verzekerde en eigen beheer DGA?
Naast de hiervoor besproken verschillen in verband met de in de pensioenregeling te hanteren minimum AOW- franchise en fiscale rechtsbescherming zijn er nog een aantal overige verschillen tussen de volledig verzekerde en de geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA. Deze verschillen worden besproken in schema 1
Schema 1
De belangrijkste overige fiscale pensioenverschillen tussen de 100% verzekerde en de geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA met ingang van 1 januari 2011:
A. De geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA:
(1) Mag maximaal 50% voor eigen rekening bijdragen in de kosten van de pensioenregeling. Uitzondering voor de zakelijk bepaalde(!) inkoop van pensioen, mits dit niet tot een fiscaal bovenmatig pensioenresultaat leidt.
(2) Mag geen beloning in natura tot de pensioengrondslag rekenen;
(3) Moet een nabestaande kunnen aanwijzen om zich door de vennootschap een partnerpensioen te kunnen laten toezeggen;
(4) Mag levensloopregeling niet in eigen beheer uitvoeren(wel bij een verzekeraar);
(5) De geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA die op 31 december 2004 55 jaar of ouder was moet de AOW- overbrugging afstemmen op de in de basispensioenregeling toegepaste franchise. Bijvoorbeeld 35*2%* € 18.738= € 13.116, - (2011).
B. De 100% verzekerde DGA
(1) Mag 100% bijdragen in de kosten van de pensioenregeling;
(2) Kan beloningen in natura tot de pensioengrondslag rekenen. Bijvoorbeeld de werkgeversbijdrage in de kosten van de Zorgverzekeringswet 2006;
(3) Bij een onbepaalde partner moet voor de berekening van het partnerpensioen een fictief leeftijdsverschil van maximaal 3 jaar in acht worden genomen;
(4) Mag levensloopregeling laten uitvoeren door een verzekeraar;
(5) De volledig verzekerde DGA die op 31 december 2004 55 jaar of ouder was mag een maximaal AOW-overbruggingspensioen van € 18.057, - (2011) in minimaal 10 jaar opbouwen.
IV Mogelijkheden DGA-pensioen 2011
Voor een juist begrip van de fiscale pensioenmogelijkheden van het DGA-pensioen zijn doen niet alleen de verschillen tussen de volledig verzekerde DGA terzake, maar vanzelfsprekend ook de mogelijkheden die de DGA ten behoeve van zijn pensioenregeling heeft.
In schema 2 een weergave van de
fiscale pensioen- en levensloopmogelijkheden, zoals die met ingang van 1
januari 2011 openstaan voor het pensioen van de DGA.
===============================================================
Schema 2
Fiscale levensloop- en pensioenmogelijkheden DGA onder de WLB 1964 met ingang van 1 januari 2011
100% verzekeren eigen beheer
* Max. opbouwpercentage per dienstjaar OP 2 2
* Max.uitkeringsniveau OP 100%PG 100%PG
* Max. opbouwpercentage per dienstjaar PP 1,4 bepaalbare nabestaande:
1,4
* Max. uitkeringsniveau PP 70%PG bepaalbare nabestaande:
70%PG
* Max. percentage AOW-overbrugging 10[i] 2 [ii]
* Max. AOW-overbrugging € 18.057,--[iii] € 18.428[iv]
* Min. AOW-franchise € 12.898 € 18.738
* Min.pensioenleeftijd[v] 65 65
* Voorwaartse variabilisering(100:75) levenslang OP [vi] ja ja
* Deelnemen aan levensloopregeling ja(door verzekeraar) ja(geen eigen beheer)
=================================================================
V. Conclusie
Ondanks de ogenschijnlijke rust die momenteel op DGA- pensioengebied heerst, vergt de fiscale bewaking van de DGA- pensioenregeling ook in 2011 opnieuw de nodige aandacht.
[i] De minimum opbouwtermijn voor een volledig verzekerde DGA die op 31 december 2004 55 jaar of ouder was bedraagt 10 jaar.
[ii] De AOW- overbrugging van een geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA moet worden afgestemd op de in de pensioenregeling gehanteerde franchise, bijvoorbeeld 2%* 35* €18.738= €13.116,--.
[iii] Let op: deze specifieke optie mag slechts door een DGA worden benut indien deze op 31 december 2004 55 jaar of ouder was
[iv] Gebaseerd op de AOW- minimum AOW- franchise van de geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA(2011:€ 18.738,--). Let op: deze specifieke optie mag slechts door een geheel of gedeeltelijk eigen beheer voerende DGA worden benut die op 31 december 2004 55 jaar of ouder was.
[v] Vervroeging van de pensioenleeftijd heeft actuariële korting tot gevolg. Voor DGA’s die op 31 december 2004 55 jaar of ouderwaren geldt een minimum- pensioenleeftijd van 60. Ook deze mag onder toepassing van actuariële korting worden vervroegd
[vi] Let op: aan deze specifieke optie is het risico verbonden dat het levenslange ouderdomspensioen na een toegepaste voorwaartse variabilisering(“het pensioen naar voren halen”)in een later stadium van het uitkeringstraject is opgesoupeerd. Het is raadzaam als DGA of diens adviseur vooraf bewust van te zijn dat dit risico kan intreden
